При осуществлении инвестиционного строительства в рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов право на применение налоговых вычетов по НДС возникает в момент ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта основных средств и передачи инвестору заказчиком затрат на строительство с выставлением сводного счета-фактуры.
После завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию заказчик обязан передать результат строительства (объект инвестиций) инвестору, с одновременной передачей всех понесенных им за счет денежных средств инвестора затрат на строительство по акту приемки законченного строительством объекта; инвестор, в свою очередь, принимает затраты и объект инвестиций, ставя его на учет в качестве объекта основных средств.
Заказчик так же, как и затраты, аккумулирует весь предъявленный ему в процессе строительства НДС, передавая его инвестору одновременно с передачей объекта с выставлением сводного счета-фактуры. До момента окончания строительства объекта и ввода объекта в эксплуатацию, получения от заказчика итогового акта реализации инвестиционного проекта и передачи всех затрат на строительство, а также получения сводного счета-фактуры, инвестор не вправе заявлять к вычету какие-либо суммы НДС, переданные ему от заказчика по счетам-фактурам, выставленным подрядчиками, проектировщиками и иными организациями в процессе строительства объекта инвестиций. При этом с момента предъявления НДС данными лицами может пройти 3 года, что не препятствует получению вычета по налогу Инвестором.
Указанный вывод подтверждается нормативными актами и судебной практикой. Так, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 22.03.2023 № Ф05-937/2023 по делу № А40-1163/2022 суд подтвердил право налогоплательщика в применении налоговых вычетов за пределами трех лет по сводным счетам-фактурам на незавершенное строительство.
В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», заказчики наделены правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями, ведут учёт всех затрат по каждому из строящихся объектов. Передача учтённых затрат осуществлялась заказчиком инвестору по окончании строительства в связи с принятием построенного объекта на баланс.
Пункт 1.1 ст. 172 НК РФ увязывает период применения вычета с днем постановки соответствующего актива на учет. Правила же учета обязывают организации «обеспечивать... отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой)».
В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ и Конституционного Суда РФ, налоговые последствия «раздробленной на элементы» операции должны учитывать конечную цель совокупности этих элементов, а не каждого из них в отдельности.
В Постановлении КС РФ от 30.06.2020 № 31-П отмечено: «в случаях, когда единая... хозяйственная операция... разбивается... на несколько составляющих (этапов)», раздельное определение налоговых последствий может привести к нарушению принципов налогообложения.
Таким образом, применение вычета по НДС за пределами 3-х лет возможно при осуществлении строительства в рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов.
После завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию заказчик обязан передать результат строительства (объект инвестиций) инвестору, с одновременной передачей всех понесенных им за счет денежных средств инвестора затрат на строительство по акту приемки законченного строительством объекта; инвестор, в свою очередь, принимает затраты и объект инвестиций, ставя его на учет в качестве объекта основных средств.
Заказчик так же, как и затраты, аккумулирует весь предъявленный ему в процессе строительства НДС, передавая его инвестору одновременно с передачей объекта с выставлением сводного счета-фактуры. До момента окончания строительства объекта и ввода объекта в эксплуатацию, получения от заказчика итогового акта реализации инвестиционного проекта и передачи всех затрат на строительство, а также получения сводного счета-фактуры, инвестор не вправе заявлять к вычету какие-либо суммы НДС, переданные ему от заказчика по счетам-фактурам, выставленным подрядчиками, проектировщиками и иными организациями в процессе строительства объекта инвестиций. При этом с момента предъявления НДС данными лицами может пройти 3 года, что не препятствует получению вычета по налогу Инвестором.
Указанный вывод подтверждается нормативными актами и судебной практикой. Так, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 22.03.2023 № Ф05-937/2023 по делу № А40-1163/2022 суд подтвердил право налогоплательщика в применении налоговых вычетов за пределами трех лет по сводным счетам-фактурам на незавершенное строительство.
В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», заказчики наделены правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями, ведут учёт всех затрат по каждому из строящихся объектов. Передача учтённых затрат осуществлялась заказчиком инвестору по окончании строительства в связи с принятием построенного объекта на баланс.
Пункт 1.1 ст. 172 НК РФ увязывает период применения вычета с днем постановки соответствующего актива на учет. Правила же учета обязывают организации «обеспечивать... отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой)».
В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ и Конституционного Суда РФ, налоговые последствия «раздробленной на элементы» операции должны учитывать конечную цель совокупности этих элементов, а не каждого из них в отдельности.
В Постановлении КС РФ от 30.06.2020 № 31-П отмечено: «в случаях, когда единая... хозяйственная операция... разбивается... на несколько составляющих (этапов)», раздельное определение налоговых последствий может привести к нарушению принципов налогообложения.
Таким образом, применение вычета по НДС за пределами 3-х лет возможно при осуществлении строительства в рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов.
